Home 2012 Abril 2012 Sentencia C-198-12

 

  • El problema jurídico que le correspondió resolver a la Corte Constitucional en esta oportunidad, consistió en definir si la retención en la fuente para ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros en la norma demandada, vulnera los derechos a la igualdad, libre competencia económica y los principios tributarios de equidad, eficiencia y progresividad.

 

  • La Corte precisó que aun cuando la norma demandada consagra el mecanismo de retención en la fuente para ingresos por exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, surge una diferencia desde los primeros elementos específicos, ligados a la naturaleza, propiedad, producción y comercialización de los recursos que originan los ingresos en cuestión (exportación de hidrocarburos y demás productos mineros), frente a los demás por bienes exportados. En efecto, los primeros provienen de haberes que, por lo general, son propiedad del Estado, como los recursos naturales no renovables (artículo 332 de la Constitución), sujetos a un régimen tributario de regalías propio, en cuya medida las connotaciones que los acompañan no siempre, ni normalmente, se avienen a aquellas que presentan bienes de exportación de propiedad privada, circunstancia diversa que no se traduce en mengua o quebrantamiento de la libre competencia económica, dada la cobertura prevista en la legislación especial. Esta diferencia amerita una estructuración grupal única en materia tributaria, emanada de la gestión fiscal estatal adelantada últimamente, con varios proyectos de ley que adoptan medidas tributarias para el control del recaudo y control de los recursos públicos.

 

  • Contrario a lo aducido por el demandante, la norma demandada obedeció al desarrollo de la potestad de configuración legislativa, dentro de los límites que establece y protege la Carta Política, desarrollados ampliamente en la jurisprudencia, por cuanto los ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros aparejan situaciones únicas, diferentes de aquellas concernientes a la exportación de otros bienes, por razón de la dinámica de la economía, circunstancia evidenciada a partir de la política de gestión fiscal que deben implementar las autoridades competentes para el control y recaudo de los impuestos, conforme a la legislación tributaria.

 

  • No se trata por tanto, de la exclusión de un beneficio en ese sector especial de la economía del país (hidrocarburos y minería), en comparación con los sujetos y bienes generales objeto de exportación exentos de la medida, dado que para el resto de contribuyentes que no están sujetos a retención en la fuente por sus ingresos por exportaciones, también existe a su cargo la obligación tributaria del impuesto sobre la renta, originada en los ingresos causados por la correspondiente actividad económica y comercial.

 

1.2 COMUNICADO DE PRENSA - MEDIANTE SENTENCIA C-076-12, LA CORTE CONSTITUCIONAL DECLARÓ EXEQUIBLE EL ARTÍCULO 1 DE LA LEY 1430 DE 2010, SOBRE LA ELIMINACIÓN DE LA DEDUCCIÓN ESPECIAL POR INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS, AL ENTENDER QUE LA PROMULGACIÓN DE DICHA LEY SE REALIZÓ EN DEBIDA FORMA


  • En esta oportunidad la Corte examinó la acusación planteada contra la expresión “A partir del año gravable de 2011” contenida en el artículo 1º de la ley 1430 de 2010, que la demandante considera violatoria de los artículos 338 y 363 de la Constitución, por la circunstancia que, según certificó el Subgerente de Producción de la Imprenta Nacional, el proceso de publicación de la Ley 1430 de 2010 en el Diario Oficial finalizó el 4 de enero para la versión del mismo que aparece en la página web de la Imprenta Nacional, y el 5 de enero para la versión impresa.

 

  • Al respecto, la Corte consideró que la publicación de un cuerpo normativo se entiende realizada cuando éste es efectivamente insertado en el documento oficial destinado para tal fin. La fecha de esta operación, que a su vez determina la fecha de la entrada en vigencia de la norma, será la que figure en el Diario Oficial; sin embargo, cuando, como en el caso examinado, encuentra la Corte que se aducen pruebas indicativas de que el proceso de publicación finalizó un día diferente a la fecha del periódico oficial, y se le plantea a la Corporación que para todos los efectos, aquella se tome como fecha de publicación; si existe duda razonable sobre la legalidad y transparencia del proceso debido a demoras injustificadas o irregularidades invocadas como fundamento para controvertir la constitucionalidad de un cuerpo normativo, el principio democrático, manifestado en el proceso de decisión política transparente, plural e inclusivo de los poderes públicos, debe operar a favor de la validez de la norma en cuestión, de manera que se aplique el principio in dubio pro legislatoris, y sea posible conservar la norma fruto de este proceso de decisión.

 

  • En el presente caso, las certificaciones de publicación de la ley 1430 de 2010 que fueron allegadas al proceso generaban duda razonable respecto de la transparencia y legalidad de la operación administrativa de publicación, razón por la cual, ante la posible existencia de irregularidades por parte de quienes participaron en dicha operación, el principio democrático y el principio de conservación del derecho deben operar en el sentido de entender que la fecha de promulgación de la ley acusada es la que figura en el Diario Oficial, esto es, el 29 de diciembre de 2010.

 

En este sentido, la Corte entiende que el ámbito de aplicación de la ley 1430 de 2010, determinado por la misma ley en diversas disposiciones, se da a partir del período fiscal 2011. Por esta razón, concluyó la Corte que el artículo 1º de la ley 1430 de 2010 es exequible respecto del cargo planteado.

 

1.3 EL CONSEJO DE ESTADO CONSIDERA QUE LA DEDUCCIÓN POR DESTRUCCIÓN DE INVENTARIOS COMO EXPENSA NECESARIA, RESULTA PROCEDENTE PARA OTRO TIPO DE MERCANCÍAS DIFERENTES A LOS MEDICAMENTOS, SIEMPRE Y CUANDO SE PRUEBE EN CADA CASO QUE EL HECHO OCURRIÓ EN EL RESPECTIVO AÑO GRAVABLE, QUE TIENE RELACIÓN CON LA ACTIVIDAD PRODUCTORA DE RENTA Y QUE ES PROPORCIONADO A DICHA ACTIVIDAD (SENTENCIA DEL 16 DE DICIEMBRE DE 2011, RADICACIÓN 18368, CONSEJERO PONENTE MARTHA TERESA BRISEÑO)


  • La Sala ha considerado que si el contribuyente está obligado por disposición legal a establecer el costo de los activos movibles por el sistema de inventarios permanentes, esta sola circunstancia no es suficiente para rechazar los costos generados en la destrucción de inventarios, ya que si la medida tuvo su origen en disposiciones de tipo sanitario, de salubridad pública o por prácticas mercantiles usuales, tal expensa está autorizada de conformidad con el artículo 107 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta que si bien los bienes se encuentran en el inventario, no pueden ser comercializados. Por lo tanto, resulta válido que cuando el contribuyente debe acatar órdenes de autoridades encargadas de controlar esta clase de bienes en pro de la seguridad y salubridad públicas, o porque es usual su aplicación en el campo comercial, se vea avocado a destruir parte de su inventario y por ende lo refleje en una disminución de la renta a título de costo (expensa).

 

  • Las razones atrás expuestas permitieron considerar, en otros pronunciamientos, que cuando se solicitaba el valor de la destrucción de inventarios por medio de una deducción o gasto, no debía rechazarse la misma si se demostraban los elementos de las expensas necesarias previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, norma común para costos y deducciones. El anterior criterio fue reiterado en la sentencia del 19 de julio de 2007, para reconocer como deducción la destrucción de inventarios, específicamente de medicamentos, soportadas con actas de baja suscritas por funcionarios competentes y avaladas por revisor fiscal.

 

  • En el caso materia de análisis, el Consejo de Estado consideró que aunque la jurisprudencia atrás referenciada hacía referencia a medicamentos, nada impide que en casos en que los inventarios correspondan a otro tipo de mercancías, no se pueda aplicar estos criterios, de acuerdo con lo que se pruebe en cada caso. Igualmente, debe precisarse que el criterio de la Sala es aplicable tanto a comercializadores como a productores, pues en ambos casos, dependiendo del tipo de bienes, pueden estar sometidos a disposiciones de tipo sanitario que los obliga a destruir los activos movibles por razones de deterioro, vencimiento, desuso, etc.; y lo mismo puede ocurrir en sectores donde la destrucción de inventarios ocurre por tratarse de una práctica mercantil usual, razón por la que no resulta procedente la distinción que realiza la demandada en relación con la actividad que desarrolla el contribuyente respecto de los productos dados de baja.

 

1.4 EL CONSEJO DE ESTADO DECLARA RESPONSABILIDAD EXTRACONTRACTUAL DE LA NACIÓN DERIVADA DE LA NULIDAD DE UN ACTO ADMINISTRATIVO (TRIBUTARIO) DE CARÁCTER GENERAL (SENTENCIA DEL 23 DE FEBRERO DE 2012, RADICACIÓN 24655, CONSEJERO PONENTE MAURICIO FAJARDO GOMEZ)

 

  • El Consejo de Estado revisó, en sede de consulta, la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 20 de febrero de 2003; sentencia que condenó al Estado al pago de los perjuicios causados con ocasión de la expedición de un Decreto Reglamentario que fue declarado nulo por el Consejo de Estado. El Decreto Reglamentario (declarado nulo) fue el 650 de 1996, según el cual, el aumento del capital suscrito daba lugar al impuesto de registro.

 

  • Una sociedad, que durante la vigencia de la norma anulada, aumentó su capital suscrito en varias oportunidades (pagando el impuesto de registro), interpuso acción de reparación directa en contra de la Nación, para obtener una indemnización de perjuicios.

 

  • La Sección Tercera del Consejo de Estado recordó que la jurisprudencia administrativa ha encontrado fundamento jurídico suficiente en la falla en el servicio, en el evento en que la potestad normativa de la cual se hallan investidas las autoridades administrativas es ejercida en forma contraria a la Constitución o a la Ley. En dicho supuesto, resulta procedente reclamar, a través de la acción de reparación directa, la indemnización de los perjuicios respectivos. Del mismo modo, la teoría de la falla del servicio resulta aplicable para declarar la responsabilidad patrimonial del Estado en eventos en los cuales una irregular expedición de normas generales, impersonales y abstractas ocasiona, de forma directa (sin que medie un acto administrativo de alcance individual, en cuyo caso la reparación del daño pendería de la anulación del correspondiente acto de efectos singulares y concretos), daños antijurídicos a alguna persona.

 

  • Esta posición, de acuerdo con la Sección Tercera del Consejo de Estado, no está en contra de la tesis del mismo tribunal, según la cual, los efectos de las sentencias de nulidad no modifican las situaciones jurídicas consolidadas, porque:

 

  1. En el sistema jurídico colombiano, el artículo 90 de la Constitución no excluye a autoridad pública alguna del deber de reparar los daños antijurídicos imputables a su acción o a su omisión, razón por la cual cabe entender comprendidos en el enunciado del referido canon constitucional a los autores de normas generales, impersonales y abstractas que ocasionen perjuicios de dicha índole, entre quienes debe incluirse, como no podría ser de otro modo, a las autoridades administrativas en ejercicio de sus potestades normativas.

 

  1. Afirmar que la relativa libertad de la cual efectivamente precisa la Administración para ejercer eficazmente sus atribuciones normativas ?así se trate de la materia tributaria? ha de traducirse en su irresponsabilidad por razón de los daños antijurídicos que irrogue en el ejercicio de dicha actividad, supondría admitir la existencia de un reducto en el cual uno de los principios más importantes del Estado de Derecho, el de responsabilidad de sus autoridades, no imperaría, en clara contravía del espíritu que irradia por entero la Constitución Política, de cuyos preceptos deriva el indudable sometimiento de todas las autoridades al ordenamiento jurídico.

 

  1. El daño sufrido por los ciudadanos que se vieron compelidos a pagar el impuesto creado por la norma posteriormente excluida del sistema jurídico por virtud de decisión judicial es, sin duda, antijurídico, comoquiera que carece de sustento en el ordenamiento el deber de hacer frente al pago de una exacción que fue establecida de manera irregular por una autoridad pública a través del ejercicio contrario a derecho de su potestad normativa; tal circunstancia abre la procedibilidad de la instauración de la acción de responsabilidad extracontractual en contra del Estado, con independencia de que se hubieren iniciado e incluso decidido ya procesos judiciales como resultado de los cuales se hubiere declarado conforme a derecho la negativa de la Administración a devolver al contribuyente lo que éste indebidamente pagó, pues en un escenario ?el de la legalidad de un acto administrativo? se produjo tanto la decisión administrativa enjuiciada como el pronunciamiento que avaló su juridicidad, y en otro completamente distinto debe desatarse la cuestión relacionada con la responsabilidad extracontractual del Estado derivada de la causación de daños antijurídicos.

 

  1. Adicionalmente, varios principios constitucionales y legales, entre ellos los de igualdad, buena fe, tutela de la confianza legítima y seguridad jurídica, respaldan la declaratoria de la responsabilidad patrimonial del Estado por los perjuicios que cause como consecuencia de la eficacia de normas generales ?legales y/o reglamentarias? que inconstitucional o ilegalmente crean obligaciones tributarias y por tal razón son expulsadas del ordenamiento jurídico por decisión con efectos erga omnes emanada del juez competente; sostener lo contrario conllevaría un rotundo desconocimiento del derecho a la igualdad radicado en cabeza de los “contribuyentes” cumplidores de sus obligaciones, quienes sufrirían un claro detrimento patrimonial si se compara su situación con la de aquellas personas que nunca hubieren pagado el impuesto que posteriormente es excluido del ordenamiento jurídico: los morosos o definitivamente incumplidos no verán mermado su peculio; y en cambio sí padecerán un daño que no están en el deber jurídico de soportar, pero que no les sería reparado, quienes oportunamente satisficieron sus deberes tributarios.

 

DOCTRINA OFICIAL CONCEPTOS DIAN


1. IMPUESTO SOBRE LA RENTA


1.1 LA DIAN CONSIDERA QUE LA PROGRESIVIDAD EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE QUE TRATA LA LEY 1429 DE 2010, NO ES APLICABLE A UNA ENTIDAD SIN ANIMO DE LUCRO, POR EXPRESA PROHIBICIÓN LEGAL EN TAL SENTIDO (CONCEPTO 12201 DE 2012)

 

  • Para establece si una entidad perteneciente al régimen tributario especial tiene derecho a la progresividad en materia de impuesto sobre la renta de la Ley 1429 de 2010, La Administración Tributaria considera necesario acudir al artículo 4 de la Ley 1429 de 2010, que dispone lo siguiente: “Las pequeñas empresas que inicien su actividad económica principal a partir de la promulgación de la presente ley cumplirán las obligaciones tributarias sustantivas correspondientes al Impuesto sobre la Renta y Complementarios de forma progresiva, salvo en el caso de los regímenes especiales establecidos en la ley.” (Subrayas fuera de texto)

 

  • Como se observa, la ley exceptúa de la posibilidad de acceder a la progresividad en el pago del impuesto sobre la renta, a las pequeñas empresas que pertenezcan a algún régimen tributario especial.

 

  • Por su parte, el artículo 19 del Estatuto Tributario, establece cuales contribuyentes pertenecen al régimen tributario especial del impuesto sobre la renta. En el mismo sentido, los artículos 356 y siguientes del mismo Estatuto consagran el régimen tributario especial, señalando que estas entidades se someten al impuesto sobre la renta a la tarifa del 20%, sobre el beneficio neto o excedente.

 

  • En consecuencia, una entidad sin ánimo de lucro, al estar sometida al régimen tributario especial, no se puede acoger por mandato expreso de la ley, a la progresividad en el pago del impuesto de renta contemplada en el artículo 4 de la Ley 1429 de 2010, interpretación acorde con el artículo 27 del Código Civil, que señala: “Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu”.

 

2. GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS (GMF)

 

2.1 LA DIAN CONSIDERA QUE LA EXENCIÓN DEL GMF PARA OPERACIONES DE FACTORING, NO RESULTA PROCEDENTE TRATÁNDOSE DE FACTORING QUE SE REALICEN POR UNA CARTERA COLECTIVA O POR UN PATRIMONIO AUTÓNOMO (CONCEPTO 10541 DE 2012)

  • Frente a una pregunta consistente en si las carteras colectivas y/o patrimonios autónomos pueden beneficiarse de la exención del GMF para operaciones de factoring, la DIAN consideró que el Decreto 660 de 2011 establece de manera clara los actos y sujetos beneficiarios de la exención del GMF analizada, al señalar que ésta procede para los contratos de factoring, cuando el factor sea una entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, por lo que en criterio de la Administración, no es viable extender el beneficio a sujetos no contemplados en la disposición, como lo son las carteras colectivas y los patrimonios autónomos, bajo el argumento de que dichos entes son administrados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia.

 

  • Así las cosas, por tratarse de una norma exceptiva para conceder una exención en materia de GMF para operaciones de factoring, la DIAN considera que su interpretación es restrictiva.

 

  • Por otra parte, la DIAN considera que las exenciones son beneficios fiscales de origen legal consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial, cuya interpretación y aplicación, como toda norma exceptiva, es de carácter restrictivo y, por tanto, únicamente abarca los supuestos y sujetos expresamente previstos en la Ley. En consecuencia, la Administración entiende que los beneficios tributarios no son susceptibles de trasladarse a sujetos diferentes a los previstos en la ley, por lo que resulta improcedente que una sociedad fiduciaria, o una sociedad comisionista de bolsa, “transfieran” la exención del GMF por operaciones de factoring, a los patrimonios autónomos o las carteras colectivas que administran.

 

2.2 LA DIAN CONSIDERA QUE LA EXENCIÓN DEL GMF PARA OPERACIONES DE FACTORING, NO RESULTA PROCEDENTE TRATÁNDOSE DE FACTORING QUE SE REALICEN POR UNA ENTIDAD VIGILADA POR LA SUPERINTENDENCIA FINANCIERA O DE ECONOMÍA SOLIDARIA (OFICIO 017143 DEL 2012)

 

  • Se solicitó aclaración del concepto número 052979 de 2011, con el fin de establecer si el tratamiento exceptivo previsto para las operaciones de factoring efectuadas por las entidades vigiladas por la Superintendencia de Sociedades señalado por el numeral 21 del artículo del Estatuto Tributario, también aplica para las entidades vigiladas por las Superintendencias Financiera y/o de Economía Solidaria.

 

  • La DIAN señaló que en desarrollo del numeral 11 del artículo del Estatuto Tributario, el artículo 4 del Decreto 660 de 2011 consideró que la exención al GMF prevista en dicho numeral para los desembolsos de crédito, también cobija los contratos de factoring (compra o descuento de cartera o descuento de contratos), cuando el factor sea una entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia y/o de Economía Solidaria.

 

  • Del mismo modo, la DIAN indicó que el artículo 38 de la Ley 1450 de 2011 adicionó el numeral 21 al artículo 879 del Estatuto Tributario, para considerar como exentas del GMF, la disposición de recursos para la realización de operaciones de factoring (compra o descuento de cartera) realizadas por sociedades vigiladas por la Superintendencia de Sociedades, cuyo objeto social principal sea este tipo de operaciones.

 

  • La Administración entiende que para efectos de obtener la exención antes prevista, las sociedades vigiladas por la Superintendencia de Sociedades deberán marcar como exenta del GMF una cuenta corriente o de ahorros o una cuenta en un único patrimonio autónomo destinada, única y exclusivamente, a estas operaciones y cuyo objeto sea el recaudo, desembolso y pago de las mismas.

 

La Administración considera que la Ley 1450 de 2011, además de crear la exención para las operaciones de factoring, definió también de manera expresa los sujetos beneficiarios de la misma, entre los cuales no se encuentran las sociedades vigiladas por la Superintendencias Financiera y/o de Economía Solidaria, razón por la cual no es posible mediante interpretación doctrinal extender el beneficio a sujetos no previstos por el legislador.